第三节 所得税费用的确认和计量

三、所得税费用

【例题 20 •单选题】 2011 年 12 月 31 日，甲公司因交易性金融资产和可供出售金融资产的公允价值变动，分别确认了 10 万元的递延所得税资产和 20 万元的递延所得税负债。甲公司当期应交所得税的金额为 150 万元。假定不考虑其他因素，该公司 2011 年度利润表“所得税费用”项目应列示的金额为（ ）万元。（ 2012 年）

A.120

B.140

C.160

D.180

【答案】 B

【解析】本题相关会计分录如下：

借：所得税费用 140

递延所得税资产 10

贷：应交税费——应交所得税 150

借：资本公积——其他资本公积 20

贷：递延所得税负债 20

注意可供出售金融资产公允价值变动确认的递延所得税对应的是资本公积（其他资本公积），而不是所得税费用。

四、合并财务报表中因抵销未实现内部交易损益产生的递延所得税

企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

企业在编制合并财务报表时，按照合并报表的编制原则，应将纳入合并范围的企业之间发生的未实现内部交易损益予以抵销。因此，对于所涉及的资产负债项目在合并资产负债表中列示的价值与其在所属的企业个别资产负债表中的价值会不同，并进而可能产生与有关资产、负债所属个别纳税主体计税基础的不同，从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度，应当确认该暂时性差异的所得税影响。

【教材例 l6-18 】甲公司拥有乙公司 60% 有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。 20 × 8 年 10 月，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，不含增值税销售价格为

6 000 000 元，成本为 3 600 000 元。至 20 × 8 年 12 月 31 日，乙公司尚未将该批产品对外出售。甲公司、乙公司适用的所得税税率均为 25% 。税法规定，企业取得的存货以历史成本作为计税基础。假定本例中从合并财务报表角度在未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异。

甲公司在编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理：

借：营业收入 6 000 000

贷：营业成本 3 600 000

存货 2 400 000

进行上述抵销后，因上述内部交易产生的存货项目账面价值为 3 600 000 元，在其所属纳税主体（乙公司）的计税基础为 6 000 000 元，应当在合并财务报表中

确认相关的所得税影响：

借：递延所得税资产 600 000

[ （ 6 000 000-3 600 000 ） ×25%]

贷：所得税费用 600 000

【例题 21 •单选题】甲公司拥有乙公司 80% 有表决权资本，能够对乙公司实施控制。 2012 年 6 月，甲公司向乙公司销售一批商品，成本为 800 万元，售价为 1 000 万元， 2012 年 12 月 31 日，乙公司将上述商品对外销售 40% ，甲公司和乙公司适用的所得税税率均为 25% 。 2012 年 12 月 31 日合并财务报表中应确认的递延所得税资产为（ ）万元。

A.200

B.80

C.30

D.20

【答案】 C

【解析】合并财务报表中应确认的递延所得税资产 = （ 1 000-800 ）× 60% × 25%=30 （万元）。

【例题 22 】甲公司拥有乙公司 80% 有表决权资本，能够对乙公司实施控制。 2012 年 6 月，甲公司向乙公司销售一批商品，成本为 500 万元，售价为 800 万元，至 2012 年 12 月 31 日，乙公司尚未出售上述商品， 2013 年乙公司将上述商品对外销售 80% 。甲公司和乙公司适用的所得税税率均为 25% 。

要求：计算 2012 年 12 月 31 日和 2013 年 12 月 31 日合并财务报表中应确认的递延所得税资产，并编制相关会计分录。

【答案】

2012 年 12 月 31 日 递延所得税资产余额 = （ 800-500 ）× 25%=75 （万元）。

会计分录：

借：递延所得税资产 75

贷：所得税费用 75

2013 年 12 月 31 日 递延所得税资产余额 = （ 800-500 ）× 20% × 25%=15 （万元）。 2013 年递延所得税资产发生额 =15-75=-60 （万元）。

会计分录：

借：递延所得税资产 75

贷：未分配利润——年初 75

借：所得税费用 60

贷：递延所得税资产 60

五、所得税的列报

企业对所得税的核算结果，除利润表中列示的所得税费用以外，在资产负债表中形成的应交税费（应交所得税）以及递延所得税资产和递延所得税负债应当遵循准则规定进行列报。其中，递延所得税资产和递延所得税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示，所得税费用应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息。

一般情况下，在个别财务报表中，当期所得税资产与当期所得税负债及递延所得税资产与递延所得税负债可以以抵销后的净额列示。在合并财务报表中，纳入合并范围的企业中，一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债一般不能予以抵销，除非所涉及的企业具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算。

本章小结

1. 资产计税基础

2. 负债计税基础

3. 暂时性差异

4. 递延所得税资产

5. 递延所得税负债

6. 所得税费用

7. 合并报表中的递延所得税